TBMM Genel Kurulu’nun 16 Haziran 2009 tarihli oturumunda kabul edilen 5904 sayılı “Gelir Vergisi Kanunu Ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” 03.07.2009 tarih ve 27277 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Söz konusu kanunu ile başta 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK), 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (GVK) olmak üzere 20 ayrı kanunda değişiklik yapılmıştır. 5904 sayılı kanunun yürürlülük tarihi ile ilgili maddelerinde yasa ile yapılan değişiklerin çeşitli tarihlerde yürürlüğe girmesi öngörülmüştür.

Bu yazımda sizlere 5904 sayılı kanun ile getirilen KVK ile ilgili ve özellikle Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeleri (KOBİ) ilgilendiren önemli değişiklik ve istisnalardan bahsetmek istiyorum.

Türkiye’deki işletmelerin önemli bir kısmının KOBİ adı verilen küçük ve orta ölçekli, genellikle 1. ve 2. jenerasyon aile fertleri tarafından yönetilen şirketlerden oluştuğu bilinen bir gerçektir. Etkilerini halen yoğun olarak hissetmekte olduğumuz ekonomik kriz ise bize ekonomimizdeki ani dalgalanma ve belirsizliklerden en çok etkilenenlerin yeteri kadar kurumsallaşamamış ve finansal yapısını kuvvetlendirememiş olan şirketler olduğunu göstermektedir.

Türkiye’de şirket birleşmeleri hem ekonomik hem de ticari nedenlerle (markanın tanınırlığı, kemikleşmiş bayi ağı vs.) çok fazla tercih edilmemektedir. 5904 sayılı kanunun 7. maddesi ile KVK’ya eklenen geçici 5. maddede KOBİ bileşmelerini düzenleyen hükümlere yer verilmiştir. Bu düzenleme ile KOBİ’lerin mali yapılarını güçlendirmek, ölçek verimliliği sağlamak, rekabet ortamına uyum kapasitelerini güçlendirmek, istihdam düzeylerini arttırmak ya da korumak gibi amaçlarla birleşmelerin vergi istisnası yoluyla teşvik edilmesi amaçlanmaktadır. Söz konusu düzenleme 5904 sayılı kanunun Resmi Gazete’de yayımlanma tarihi olan 03.07.2009 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

5904 sayılı kanun kapsamında birleşmesi teşvik edilen KOBİ tanımına hangi şirketler girmektedir?

Bu soruya yine aynı kanunun geçici 5. maddesinin 3-a bendinde yanıt verilmiştir. Buna göre; Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde kurulmuş olup 2008 yılının Aralık ayına ilişkin verilen sigorta bildirgesine göre 10 ila 250 işçi çalıştıran, 2008 hesap döneminin sonu itibariyle yıllık net satışlar toplamı 25 milyon TL’yi geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon TL’den az olan ticari işletmeler KOBİ olarak kabul edilmektedir.

5904 sayılı kanun kapsamında birleşme nasıl tanımlanmaktadır?

5904 sayılı kanun kapsamında birleşme; yine aynı kanununda yer alan tanıma uyan, tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ’nin KVK’nın 18.maddesi kapsamında birleşerek yeni bir anonim şirket oluşturmaları ya da tam mükellef bir veya birkaç KOBİ’nin tam mükellef olan ve anonim şirket statüsündeki diğer bir KOBİ’ye devrolmasını ifade etmektedir.
5904 sayılı kanun kapsamında sağlanan kurumlar vergisi teşvikleri nelerdir?

Yer verilen kanun kapsamında KOBİ birleşmelerinde tanınan istisnalar ise aşağıda kısaca özetlenmiştir.

1. Kurumlar vergisi istisnası

5904 sayılı kanunu geçici 5.maddesinin 1. fıkrasında yer verilen hükümlere göre yine aynı kanun kapsamındaki KOBİ’lerin 31.12.2009 tarihine kadar yapılan birleşmelerinde;

a) Birleşilen kurum tarafından münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,

b) Birleşmeden doğan kazançların tamamının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen şirketin sermayesine eklenmesi,

c) Birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini; münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi, 

ç) Birleşme sonrasında üç yıl süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum ile münfesih kurum tarafından, 01.04.2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması,

şartlarıyla birleşme işlemlerinden doğan kazançlar, kurumlar vergisinden istisnadır.

2. İndirimli kurumlar vergisi istisnası

Geçici 5. maddenin 2. fıkrasında ise “Birleşme nedeniyle infisah eden kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap döneminde elde ettiği kazançları ile birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere, üç hesap döneminde elde ettiği kazançlara, onbirinci fıkraya göre belirlenen indirimli kurumlar vergisi uygulanır.” hükmü yer almaktadır.

Kanunda indirimli oran uygulamasına ilişkin olarak bir kurumlar vergisi oranı belirtilmemiş olmakla birlikte Bakanlar Kurulu kurumlar vergisi oranını %75’e kadar indirimli olarak uygulatmaya yetkili kılınmıştır. Buna göre kanun kapsamında indirimli kurumlar vergisinden yararlanacak KOBİ’ler için uygulanabilecek en düşük kurumlar vergisi oranı %5 (%20 X %75) olacaktır.

İstisna şartları nelerdir?

Geçici 5.maddenin 4. fıkrasında “Birleşilen kurumun; indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona erdiği yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar, bu Kanunun 18 inci ve 19 uncu maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemlerine tabi tutulması (31/12/2009 tarihine kadar KOBİ’lerin kendi aralarında yapacakları hariç) ile tasfiye edilmesi veya sermaye azaltımında bulunması halinde, birleşmeden dolayı istisna edilen ya da indirimli oran uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, gecikme faizi ile birlikte birleşilen kurumdan tahsil edilir.” hükmü yer almaktadır.

Birleşen kurumların geçmiş yıl zararlarının mahsubu mümkün müdür?

Geçici 5. maddenin 5. fıkrasında “Bu madde uyarınca birleşen kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, 9 uncu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilir.” hükmü yer almaktadır. Bu maddeyi biraz açmak gerekirse, geçici 5. madde kapsamında birleşen kurumların zarar mahsubu yönünden KVK’nın 20.maddesi kapsamında devralınan veya bölünen  diğer kurumlar vergisi mükellefleri ile aynı şartlarda olduğunu söylemek yerinde olacaktır.

KVK’nın “Zarar Mahsubu” başlıklı 9.maddesinde kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin zararlar ayrı ayrı belirtilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların indirim konusu yapılabileceği hükmüne yer verilmektedir. Ancak KVK’nın 20 maddesi çerçevesinde devralınan veya birleşen kurumların olduğu gibi KVK’nın geçici 5. maddesi kapsamında devralınan kurumlar da devir tarihi itibariyle özsermaye tutarını geçmeyen zararlarının mahsubu için ayrıca aşağıdaki şartlara uymak zorundadırlar.

1) Son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin zamanında verilmiş olması.

2) Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam edilmesi.

Diğer Hususlar

1) Geçici 5. maddenin 6. fıkrası uyarınca münfesih kurumdan devralınan amortismana tabi iktisadi kıymetler için, faydalı ömürleri dikkate alınarak münfesih kurumdaki kayıtlı değerleri üzerinden kalan süre için amortisman ayrılabilir.

2) Geçici 5.maddenin 7. ve 8. fıkralarında devralınan kurumun varlıklarının satışı ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamalara yer verilmiştir.

“(7)Birleşilen kurum tarafından devralınan varlıkların, devir bedelinden düşük bir bedelle satılması durumunda oluşan zararlar, birleşilen kurumun kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılamaz.”

“(8)Birleşme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının bu maddeye göre indirimli kurumlar vergisi uygulanan hesap dönemlerinde satışı halinde 5 inci maddenin birinci fıkrasının (e)  bendi hükmü uygulanmaz.”

Yer verilen hükümlere göre, 5904 sayılı kanun çerçevesinde birleşen kurumlar, devraldıkları taşınmazları, iştirak hisselerini, kurucu senetlerini, intifa senetlerini ve rüçhan haklarını, en az 2 yıl tam süreyle aktiflerinde tutmuş olsalar dahi, bunları indirimli kurumlar vergisi oranının uygulandığı hesap dönemlerinde satmaları durumunda diğer kurumlar vergisi mükelleflerine tanınan KVK’nın 5/1-e maddesinde yer alan istisnadan yararlanamayacak yani bu hakların satışından doğan kazançlarının %75’lik kısmını kurumlar vergisinden istisna edemeyeceklerdir.  

Görüldüğü gibi, 03.07.2009 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 5904 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un yazımızda yer verilen Geçici 5.maddesi ile 31.12.2009 tarihine kadar gerçekleştirilecek KOBİ birleşmeleri kurumlar vergisi açısından getirilen önemli istisnalar ile teşvik edilmektedir. Ancak bana göre, söz konusu birleşmenin gerçekleştirilmesi için KOBİ’lere tanınan yaklaşık 6 aylık süre, hem bu düzenlemenin amacına ulaşması, hem de daha önce de bahsettiğim gibi çoğunluğu aile şirketi olan yeterince kurumsallaşamamış şirketlerin birleşme işlemlerini tamamlaması için oldukça kısa bir süre.

Burcu Mesta Atilla

Sitede yer alan yazılar, yazarların şahsi fikir ve görüşleri olup, hiçbir şekilde bağlı bulundukları kurumları bağlamamaktadır. Yazılar, yatırım danışmanlığı, denetim hizmeti kapsamında yer almamakta olup, bu tip hizmetler için profesyonel şirketlere başvurulmasu tavsiye edilmektedir.